Lei das subvenções para investimento e ADIs 7.751 e 7.604: qual o impacto aos contribuintes?

A Medida Provisória (MP) n° 1.185, convertida na Lei nº 14.789 de 2023, foi publicada em 29 de dezembro de 2023 e alterou significativamente o tratamento tributário das subvenções para investimento, sendo sua principal modificação a previsão de que as subvenções para investimento devem ser reconhecidas imediatamente como renda no lucro tributável da empresa, alterando o regime anterior que permitia a exclusão direta desses valores na apuração do IRPJ e CSLL.

Além disso, a referida MP revogou o inciso X do § 3º do artigo 1º da Lei nº 10.637/2002 e o inciso IX do § 3º do artigo 1º da Lei nº 10.833/2003, que anteriormente permitiam a exclusão das subvenções para investimento da base de cálculo do PIS/Cofins. Ou seja, os créditos presumidos, outorgados, ou que são considerados como ganho da empresa, ingressam como receita positiva nos caixas dos contribuintes e passam a ser tributados tanto para IRPJ/CSLL quanto para PIS/Cofins.

Por outro lado, a MP prevê que as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real que receberem subvenção da União, dos estados, do Distrito Federal ou dos municípios para implantar ou expandir empreendimento econômico poderão apurar um crédito fiscal de 25% sobre a subvenção para investimento.

Todavia, nem todos os incentivos fiscais de ICMS são considerados como subvenção para investimento. Isto porque a lei passou a exigir, para classificação do incentivo fiscal como “subvenção para investimento”, que este seja concedido por entidades federativas expressamente para a implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, tendo a lei definido claramente o que constitui “implantação” e “expansão”, nos seguintes termos:

• Implantação é o estabelecimento de um novo empreendimento econômico da empresa na localização do ente federativo que concede a subvenção;
• Expansão é a ampliação da capacidade, a modernização ou a diversificação do comércio ou da produção de bens ou serviços de empreendimento econômico da empresa na localização do ente federativo que concede a subvenção (a abertura de uma nova unidade no local também se qualifica como expansão).

Além disso, é necessário que exista um ato concessivo prévio estabelecendo as condições e contrapartidas relacionadas ao empreendimento. Assim, caso a empresa possua benefício fiscal que se enquadre no conceito de “subvenção para investimento” estabelecido pela Lei n° 14.789/2023 (MP 1.185), para possibilitar o aproveitamento do crédito fiscal de 25% de IRPJ mencionado acima, esta deverá previamente proceder a um procedimento de habilitação perante à Receita Federal.

Cálculo do crédito fiscal

Para habilitar-se ao crédito fiscal, as empresas devem fazer um pedido no Centro Virtual de Atendimento da Receita Federal (e-CAC), com opções no formato “check-the-box” e espaço para o upload de documentos (já é possível habilitar desde Jan/2024). Se a Receita não responder em 30 dias, a empresa é automaticamente habilitada ao regime. No entanto, a Receita pode indeferir ou cancelar o pedido caso os requisitos não sejam atendidos, permitindo à empresa apresentar recurso administrativo em dez dias.

Uma vez habilitada, as empresas devem calcular o crédito fiscal correspondente à subvenção. Esse cálculo é feito na escrituração contábil fiscal (ECF) do período de reconhecimento das receitas da subvenção (por exemplo, uma subvenção recebida no ano 20XX será apurada e informada à Receita no ano 20XX+1, na ECF referente ao ano 20XX).

O cálculo do crédito fiscal terá como base a aplicação da alíquota do IRPJ (25%) sobre as receitas de subvenção relacionadas à implantação ou expansão de empreendimentos e que tenham sido reconhecidas após o pedido de habilitação das pessoas jurídicas.

Dessa forma, considerando as disposições da MP 1.185, convertida na Lei n° 14.789 de 2023, o que se observa é que o novo regramento jurídico dado às subvenções para investimentos importa em significativa redução do benefício até então aproveitados pelos contribuintes que têm benefícios fiscais concedidos pelos estados e, consequentemente, resulta em um aumento da carga tributária para diversos setores da economia, uma vez que, até dezembro de 2023, os incentivos eram excluídos integralmente da base do IRPJ e CSLL e agora gerarão um crédito reduzido a 25% do IRPJ a ser compensado no ano subsequente à apuração do benefício.

Inconstitucionalidade

Diante deste significativo impacto, os contribuintes já se movimentaram a fim de levar o tema para análise do Poder Judiciário, e o Partido Liberal (PL) ajuizou a Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 7.751 no Supremo Tribunal Federal, questionando a constitucionalidade da Medida Provisória n° 1.185, antes mesmo de sua publicação oficial.

A alegação do PL é que a MP desconsiderou as políticas fiscais estabelecidas por estados e municípios, o que implica e violação do pacto federativo e da autonomia dos entes federativos, cláusulas pétreas da Constituição, além de tratar de matéria reservada a lei complementar. A ADI foi distribuída ao ministro Nunes Marques e questiona a alteração do regime que regulamenta incentivo fiscal a empresas, uma vez que o tema, longe de ser novo, já possuía diversas decisões do Superior Tribunal de Justiça (STJ) que permitiam aos contribuintes abater da base de cálculo de tributos federais os incentivos fiscais de ICMS concedidos pelos estados [1].

Além disso, outra Ação Direta de Inconstitucionalidade debatendo a Lei n° 14.789/23 (MP 1.185) foi proposta no início deste ano pela Confederação Nacional da Indústria. A ADI 7.604 foi distribuída ao ministro Cristiano Zanin e questiona a constitucionalidade da nova lei, uma vez que a exigência de tributação dos incentivos fiscais de ICMS pela União viola o princípio do pacto federativo. Isto porque, como defende a CNI, a União está apropriando-se de parte dos incentivos oferecidos pelos estados para fomentar investimentos e impulsionar o desenvolvimento econômico e social de suas respectivas regiões. Além disso, a CNI afirma inclusive que a norma ofende o conceito constitucional de receita.

Considerando esse contexto, muitos contribuintes têm buscado levar a questão ao Poder Judiciário através de ações individuais. Como resultado, juízes de primeira instância já proferiram várias decisões que excluem a tributação do IRPJ, CSLL, PIS e Cofins sobre créditos presumidos de ICMS. Essas decisões fundamentam-se na argumentação de que a tributação pela União desses valores viola o pacto federativo, o que está de acordo com os pronunciamentos anteriores do STJ sobre a matéria.

Desde a distribuição da ADI 7.751, em dezembro, e da ADI 7.604, em março, até o momento não houve movimentação em nenhum dos dois processos na corte, não tendo sido proferida ainda qualquer decisão dos ministros com relação ao tema. Porém, evidente que o tema é de extrema relevância para o cenário jurídico e econômico nacional, uma vez que eventual decisão a ser proferida pelo Supremo, seja decidindo pela constitucionalidade da MP 1.185 ou pela sua inconstitucionalidade, afetará o equilíbrio econômico de diversos setores da economia, bem como a arrecadação tributária da União.